Затраты на введение оборудования нельзя считать расходами будущих периодов
Причина спора: По мнению ИФНС, нельзя сразу учесть все затраты, связанные с вводом в эксплуатацию арендованной техники
Кто выиграл: Компания
Цена вопроса: 434 744 рубля
Аргументы, которые сработали: Распределение затрат нужно, если доходы получены в течение нескольких периодов (п. 1 ст. 272 НК РФ).
А спорные работы не привели к получению доходов
Документ: Определение ВАС РФ от 24.11.08 № 12532/08
Допустим, компания оплачивает работы, связанные с вводом в эксплуатацию арендованного имущества. Или полученного в лизинг и не учтенного на балансе налогоплательщика. Понесенные затраты разрешено учесть при налогообложении прибыли, но постепенно, полагают инспекторы. Расходы надо распределить на все время действия договора аренды или лизинга
К примеру, компания на пять лет заключает договор аренды оборудования и за его монтаж платит 600 000 руб. Если следовать указаниям налоговиков, то каждый квартал из облагаемой прибыли можно исключать всего 30 000 руб. (600 000 руб. : 5 лет : 4 кв.). Тем, кто не согласен с этим расчетом, придется судиться.
В комментируемом определении ВАС РФ указал - из прибыли сразу исключаются все затраты на монтаж и иной ввод арендованной техники в эксплуатацию*. Он сослался на первый и второй абзацы пункта 1 статьи 272 НК РФ, введенного для применяющих метод начисления. У них расходы признаются в том периоде, к которому они относятся.
Отметим также пункт 2 статьи 272 НК РФ. В соответствии с ним расходы на приобретение услуг и работ производственного характера признаются в тот день, когда подписан акт о принятии этих работ. Правда, анализируемые услуги напрямую не перечислены в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ среди производственных. Но там дан открытый перечень услуг. В него включены такие услуги и работы, как «контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы». На наш взгляд, пусконаладочные работы близки к техобслуживанию. Вдобавок неустранимые сомнения (например, в статусе работ) должны трактоваться в пользу налогоплательщика. Это следует из пункта 7 статьи 3 НК РФ, упомянутой в анализируемом определении.
ВАС РФ не принял ссылку проверяющих на необходимость распределения затрат в тех случаях, если договором предусмотрено получение дохода в нескольких отчетных периодах. Доход компания получает благодаря договору аренды, а не по договору на монтажные работы. Последний фактически является вспомогательным и заключен для выполнения соглашения об аренде. Значит, когда монтажные работы проведены и арендованное оборудование введено в эксплуатацию, то издержки уже оправданны и сразу уменьшают облагаемую прибыль. Это логический довод. Один из часто используемых в спорах о моменте списания расходов (см. таблицу).
Распределяемые расходы. Арбитражная практика
| Требования чиновников | Выводы судей и наш комментарий |
| Приобретая неисключительные права на использование компьютерной программы, затраты надо списывать постепенно (письмо Минфина России от 16.07.08 № 03-03-06/1/406). Они распределяются относительно срока использования, введенного в договоре. Если такого срока нет, то его устанавливает налогоплательщик | Надо отделять стоимость затрат на использование программы от затрат на ее обслуживание и обновление. Последние часто составляют основную долю расходов (пример - оплата справочно-правовых систем). Эти издержки списываются в течение того срока, за который произведено обновление, иное обслуживание. Стоимость самих неисключительных прав на программу безопаснее распределять. Хотя арбитраж признавал законным единовременное списание расходов по компьютерным программам, срок использования которых не установлен (пример - постановления ФАС Московского округа от 25.01.06 № КА-А40/13167-05 и ФАС Северо-Западного округа от 09.01.07 № А56-948/2006). Налоговики не доказывают, что использование таких программ приводит к получению доходов в течение нескольких кварталов. Кроме того, приобретение неисключительных прав - прочие расходы. Они уменьшают прибыль, как только у компании возникает обязанность оплатить счет контрагента (п. 7 ст. 272 НК РФ). Налоговики не доказывают, что использование таких программ приводит к получению дохода в нескольких отчетных периодах |
| Иногда налоговики могут потребовать распределять расходы на консультационные, юридические и иные близкие услуги | Распределение нужно, только когда вы оплачиваете стоимость услуг за определенный период. Скажем, вносите за год абонентскую плату юридическому агентству. Или оплачиваете счет консалтинговой компании, которая будет внедрять новую систему управления и в течение года оказывать необходимую поддержку. Разовые консультации не приводят к получению дохода в нескольких периодах. Затраты распределять не надо (постановление ФАС Московского округа от 14.05.07 № КА-А40/2612-07 и др.). Вдобавок расходы на консультации напрямую не связаны с получением дохода по конкретному договору, указал ФАС Западно-Сибирского округа (постановление от 09.04.07 № Ф04-1999/2007(33120-А81-34)) |
| Затраты на услуги, нужные для получения лицензии, распределяются в течение срока действия лицензии, полагают ревизоры | Распределять надо стоимость самой лицензии, а не сопутствующие затраты. Договор, в соответствии с которым они оплачиваются, не подразумевает получение доходов. Тем более в течение нескольких кварталов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.08.06 № Ф04-4867/2006(25120-А46-33)) |
| Инспекторы потребовали списывать в течение нескольких лет затраты на межевание участков | Условиями договора о межевании не предусмотрено получение доходов. Поэтому затраты сразу уменьшают прибыль, решил ФАС Поволжского округа (постановление от 26.04.07 № А55-14458/2006-29) |
Чиновники зачастую требуют распределять не только затраты, но и «входной» НДС. Пример - письмо Минфина России от 13.10.08 № 03-03-06/2/141. Документ посвящен приобретению неисключительных прав на компьютерную программу. Если они в течение нескольких отчетных периодов переносятся на затраты, то также нужно предъявлять к вычету «входной» НДС, заявили финансисты. Допустим, программа рассчитана на год. Значит, в книге покупок ежеквартально надо регистрировать только ? часть «входного» налога. Суммы НДС обычно невелики, и многие предприятия решают не спорить с налоговиками. Тогда в книге покупок придется несколько раз ссылаться на один и тот же счет-фактуру (четыре раза - при распределении вычетов на год). Такое дублирование запрещено (п. 9 Правил, одобренных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914). Но наказания здесь не предусмотрено. Да и в нарушении нет вины организации, поскольку без него нельзя выполнить требование госведомства. Оно, добавим, незаконно.
Откроем пункт 1 статьи 172 НК РФ. По нему вычеты выполняются после того, как приняты на учет товары, работы и услуги. Не указано, что вычет производится после того, как затраты исключены из базы по налогу на прибыль. Достаточно в будущем использовать ценности в операциях, облагаемых НДС. Также нужно учесть затраты в бухучете (в том числе на счете 97 «Расходы будущих периодов»). Тогда вычет допустим, как только получен счет-фактура. Об этом, в частности, сообщил ФАС Восточно-Сибирского округа (постановление от 23.04.08 № А33-12863/07-Ф02-1479/08). Отказать в вычете могут, только если в течение проверяемого периода расходы не уменьшили базу по налогу на прибыль и не связаны с деятельностью, облагаемой НДС. Пример - постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.07 № Ф04-533/2007(31522-А75-40).
Новое в бухучетеС 2009 года изменяется порядок бухучета по договорам строительного подряда, реконструкции, оказания услуг в области архитектуры и т. п. Для подрядчиков либо субподрядчиков, ведущих такие работы, введено ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (см. таблицу). Оно вступит в силу с отчетности за 2009 год.
Основные нововведения ПБУ 2/2008
| Норма | Наш комментарий |
| Если по одному договору возводится несколько объектов, строительство каждого надо рассматривать как отдельный договор. Но лишь когда на каждый объект есть своя техдокументация и можно исчислить доходы и расходы (п. 4 ПБУ 2/2008) | Ранее говорилось, что в подобных ситуациях компания может вести отдельный учет по каждому объекту (п. 3 ПБУ 2/94). Теперь же она обязана вести такой учет. Надо открыть отдельные субсчета по каждому объекту. Или другим способом разделять доходы и затраты |
| Несколько договоров в бухучете должны рассматриваться как единый, если выполнено сразу два условия. Первое - договоры взаимосвязаны, относятся к единому проекту с общей нормой прибыли. Второе - договоры исполняются одновременно или непрерывно, один за другим (п. 5 ПБУ 2/2008) | Прежде не было столь четких норм. Говорилось, что можно объединять учет по нескольким договорам, если они заключены как комплексная сделка или относятся к одному проекту (п. 3 ПБУ 2/94). Это более простые условия для объединения. Теперь придется чаще вести пообъектный учет |
| Выручка по договору корректируется на суммы претензий, предъявленных к заказчикам (п. 8 и 9 ПБУ 2/2008). Корректировка проводится, только если сумма претензий достоверно определена и есть уверенность в ее признании заказчиком или другим виновным лицом | Такая норма осложнит учет НДС. Этот налог придется исчислять с выручки, не уменьшенной на сумму претензий. То есть отличной от бухгалтерской. Ведь база определяется исходя из стоимости товаров (п. 1 ст. 154 НК РФ). Претензии же связаны с возмещением затрат подрядчика, в которых виноват заказчик |
| Выручка по договору увеличивается на поощрительные платежи (например, за сокращение сроков строительства). Учитываются лишь те платежи, сумма которых достоверно определена, и есть уверенность в их признании (п. 5 и 9 ПБУ 2/2008) | Эти платежи включаются в базу по НДС. Если поощрение увеличивает стоимость работ, предусмотрено в договоре и отражается в акте, НДС начисляется после признания выручки. Если контрагент перечисляет поощрительные выплаты по своей инициативе (не отражая в акте, не увеличивая стоимость работ), их надо облагать в периоде поступления средств. Как выплаты, увеличивающие доход от реализации (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ) |
| Доходы, полученные по другим договорам и не связанные напрямую с основным, считаются прочими. Или уменьшают прямые затраты. Пример доходов - плата за сданные в аренду строймашины, временно не занятые в основном договоре (п. 12 ПБУ 2/2008) | Налогоплательщик сам устанавливает, как отражать подобные доходы, закрепляя свой выбор в учетной политике. Мы рекомендуем не уменьшать прямые затраты, а показывать доходы как прочие. Это позволит сблизить правила бухгалтерского и налогового учета |
| Организация должна утвердить порядок распределения косвенных расходов между отдельными объектами (п. 13 ПБУ 2/2008) | Порядок надо прописать в учетной политике. Распределение проводится исходя из нормативов в строительстве, сметных расценок и т. п. |
| Затраты, понесенные в связи с предстоящими работами, должны отражаться как расходы будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008). Они списываются на текущие затраты по мере признания выручки | Такими затратами, в частности, может быть оплата проектных и подготовительных работ. Они вначале отражаются на счете 97. А потом на счете 20 - когда заказчиком принят данный этап работ |
| Если на отчетную дату финансовый результат может быть достоверно определен, то доходы и расходы исчисляются способом «по мере готовности» (п. 17 ПБУ 2/2008). Если за отчетный период нельзя оценить финансовый результат, то выручка принимается равной сумме расходов, в отношении которых существует уверенность в их возмещении (п. 23 ПБУ 2/2008) | Способ «по мере готовности» состоит в том, что в выручку входит стоимость всех выполненных организацией работ вне зависимости от того, должны они предъявляться заказчику сразу или мо мере завершения проекта либо его отдельных этапов (п. 17 ПБУ 2/2008). Для признания выручки «по мере готовности» можно использовать один из двух способов, предусмотренных в пункте 20 ПБУ 2/2008 |
| В положении по учетной политике рекомендуем установить способ признания выручки за отчетный период, выбрав его из пункта 20 ПБУ 2/2008. Или установив свой метод, поскольку не указано, что разрешено применять лишь способы, предусмотренные в ПБУ | Первый способ - оценка по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме. Объем работ может определяться по натуральным измерителям (километры, кубометры и др.), по экспертной оценке и т. п. Второй - по доле понесенных на отчетную дату расходов к величине общих затрат |
Определение № 12532/08 относится только к объектам, не учтенным на балансе организации. Если она проводит монтаж основных средств, показанных на своем балансе, то затраты увеличивают стоимость активов и уменьшают прибыль постепенно, через амортизацию.
| < Предыдущая | Следующая > |
|---|