В настоящее время у сельхозорганизаций нет льгот по НДС в отношении ввоза на территорию России племенной продукции. Поэтому у бухгалтеров немало вопросов по начислению данного налога. Проанализируем действующие нормы и разъяснения чиновников.

Что давала льгота

До 31 декабря 2011 года для сельхозтоваропроизводителей действовало освобождение от уплаты НДС при ввозе в страну:

– племенного крупного рогатого скота;

– племенных свиней, овец и коз;

– семени и эмбрионов племенных животных;

– племенных лошадей;

– племенного яйца.

Льгота была предусмотрена статьей 26.1 Федерального закона от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ.

Ею могли воспользоваться только сельхозтоваропроизводители, которые признавались таковыми в соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ. То есть организации, которые производят сельхозпродукцию, занимаются ее первичной и последующей (промышленной) переработкой и реализуют эту продукцию. При условии, что в общем доходе от реализации доля дохода от продажи данной сельхозпродукции составляет не менее 70 процентов. Но с 1 января 2012 года эта льгота отменена. Поэтому сейчас при ввозе племенной продукции на территорию России нужно уплачивать НДС.

Определяем налоговую ставку

При начислении НДС применяется ставка либо 10, либо 18 процентов. Таково требование пункта 5 статьи 164 Налогового кодекса РФ. При реализации продовольственных товаров в виде скота и птицы в живом весе применяется ставка 10 процентов (подп. 1 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ). Получается, что при ввозе племенного скота также нужно применять ставку 10 процентов.

Однако из буквального прочтения данной нормы следует, что пониженная ставка применяется в отношении продовольственных товаров. Поэтому возникает вопрос, является ли племенной скот продовольственным товаром? Ведь его привозят из-за рубежа не для того, чтобы забить на мясо, а чтобы пополнить основное стадо, а также в целях ассимиляции. Ответа на этот вопрос в Налоговом кодексе РФ нет.

Но можно обратиться к обширной арбитражной практике. Арбитры подтверждают, что определяя перечень продовольственных товаров в целях НДС, законодатель не ставит применение той или иной ставки налога в зависимость от целей разведения и выращивания скота и птицы. Поэтому ставку 10 процентов можно применять и в отношении реализации племенного скота и птицы, включая племенных жеребцов и лошадей, цыплят (домашней птицы) и других животных. Такие разъяснения даны судьями, в частности, в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 1 октября 2007 г. № Ф04-6186/2007(37983-А03-42), Северо-Западного округа от 15 ноября 2005 г. № А13-5368/2005-07, Поволжского округа от 25 января 2005 г. № А55-10415/0434 и других.

Чиновники Минфина России в письме от 1 марта 2012 г. № 03-07-14/28 рекомендуют в вопросе применения с 1 января 2012 года ставки НДС в отношении скота и птицы в живом весе руководствоваться постановлением Правительства РФ от 31 декабря 2004 г. № 908.

В этом постановлении под кодом ОК 005-93 перечислены все виды племенной продукции, реализация которых облагается по ставке НДС 10 процентов. Получается, что организация имеет полное право применять ставку 10 процентов при ввозе племенного скота.

Налоговая база при ввозе продукции на территорию России определяется как сумма таможенной стоимости этой продукции и подлежащей уплате таможенной пошлины (п. 1 ст. 160 Налогового кодекса РФ). Причем суммы таможенных сборов при расчете не учитываются.

Сделка по ввозу скота попадает на разные периоды

Рассмотрим ситуацию, когда договор на поставку племенной продукции был заключен до отмены льготы по НДС (до 31 декабря 2011 года), а его исполнение предусмотрено в 2012 году. То есть когда ввезенная племенная продукция облагается налогом в общепринятом порядке. К сожалению, по данной теме официальных разъяснений нет, а судебная практика по этой ситуации еще не сложилась.

Отмена ранее принятых налоговых льгот, а также принятие новых регламентировано пунктом 8 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Он гласит, что в случае отмены освобождения от уплаты налога или, наоборот, отнесения конкретной хозяйственной операции к необлагаемой хозяйство вправе применять тот порядок определения базы по НДС, который действовал на дату отгрузки продукции. Причем вне зависимости от даты оплаты.

Однако такой порядок предусмотрен в случае внесения изменений исключительно в пункты 1–3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. В этих пунктах перечислены конкретные хозяйственные операции, которые не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Но льгота для сельхозпроизводителей была предусмотрена не Налоговым кодексом РФ, а статьей 26.1 Закона № 118ФЗ. Тогда получается, что положения пункта 8 статьи 149 Налогового кодекса РФ нельзя применить.

Тем не менее на практике можно воспользоваться официальными разъяснениями по разрешению других схожих ситуаций. Например, налоговики в письме ФНС России от 7 марта 2006 г. № ММ-6-03/233@ предложили воспользоваться нормой пункта 8 статьи 149 Налогового кодекса РФ в случае, когда был изменен порядок применения нулевой ставки НДС. То есть при изменении порядка применения нулевой ставки налога предприятие вправе исчислять НДС в соответствии с нормой, которая действовала на дату отгрузки продукции.

Важно запомнить

При формировании базы по НДС имеет значение не дата заключения договора, а дата его исполнения, а именно момент фактического ввоза животных на территорию России.